「別個」or「一連」の判定ポイントは？収益認識会計基準 STEP2 履行義務の識別

収益認識に関する会計基準には５つのステップがある。

５ステップのそれぞれに検討する論点があり、各ステップの論点を検討を漏れなく終わらせてから次のステップに進むことがコツです。後戻りがあると結局は２度手間で余計に時間がかかるためです。

新収益認識会計基準には「①契約の識別」→「②履行義務の識別」→「③取引価格の算定」→「④履行義務の取引価格への配分」→「⑤履行義務の充足による収益の認識」の5ステップに分かれています。

収益認識について検討する際にはこの５ステップの順番に従い進めていきます。
ただし、取引によっては該当のないステップがある場合は、そのステップは飛ばして次に進みます。

STEP２　履行義務の識別　別個or一連（の財又はサービス）

ここでのポイントは複数の財又はサービスだからといって履行義務も複数とは限らないということです。契約において複数とされていても「一連」と判定された場合は、単一の履行義務とします。

次の①又は②のどちらを顧客に移転する約束であるかを判定し、履行義務として識別します。

　①別個の財又はサービス（あるいは別個の財又はサービスの束）

　②一連の別個の財又はサービス（特性が実質的に同じであり、顧客への移転のパターンが同じである複数の財　　　　　　　　又はサービス）

STEP2　履行義務の識別はこの後のステップを左右するとても大事なステップです。なぜなら履行義務が充足された時点で売上計上するにあたり、その履行義務を特定するためです。

別個or一連（の財又はサービス）の判定

ではどうやって、履行義務が別個もしくは一連となるかを判定していくのでしょうか。
会計基準では約束した財又はサービスが別個のものかどうかという視点で判定が進みます。

①約束した財又はサービスが以下のいずれかを満たし、別個のものとなる可能性があるか。

以下についてYESとなったら、次の②に進みます。
NOとなったら、「一連」と判定されます。

（1）財又はサービスから単独で顧客が便益を享受することができるか。
（2）財又はサービスと顧客が容易に利用できる他の資源を組み合わせて顧客が便益を享受できるか。

主語が「顧客」となっていることに注意してください。

②財又はサービスを顧客に移転する約束が契約に含まれる他の約束と区分して識別でき、契約の観点において別個のものとなるか。

以下の事例についてNO（当てはまらない）となったら、「別個」と判定されます。
YES（当てはまる）となったら、「一連」と判定されます。

　例えば、以下の場合においては、企業はその財又はサービスを他の財又はサービスと区分して識別できない。
（1）他の財又はサービスとともにインプットとして使用し、結合後のアウトプットに統合する重要なサービスを提供している。
（2）他の財又はサービスを著しく修正するか顧客仕様のものとする。
（3）相互依存性又は相互関連性が高く、それぞれが互いに著しく影響を受ける。

主語が「企業」となっていることに注意してください。

上記①②の判定は重要性次第で省略も可能

日本の収益認識会計基準は米国基準を参考とし、財又はサービスが別個のものかどうかの判断について、重要性が乏しい場合の取扱いが設けられています。約束した財又はサービスが、顧客との契約の観点で重要性が乏しい場合、その約束が履行義務であるか否かの評価（①②の判定）を省略することができます。